有關稅捐事務

事實及理由

壹、程序方面：被告代表人於本件訴訟繫屬中，由吳蓮英變更為樓美鍾，已據新任代表人具狀聲明承受訴訟(見臺灣臺中地方法院〈下稱臺中地院卷〉112年度稅簡字第1號卷第47頁)，經核於法並無不合。貳、實體方面：

一、事實概要：㈠被告機關所屬員林稽徵所（下稱員林稽徵所）依據臺灣彰化地方法院（下稱彰化地院）108年4月29日107年度訴字第1227號民事判決及臺灣高等法院臺中分院（下稱臺中高分院）108年10月8日108年度上字第375號民事判決，查得原告108年度綜合所得稅結算申報，漏報取自張全才、張治國法定遲延利息新臺幣(下同)39,270元及1,473,801元，乃核定利息所得39,270元及1,473,801元（核定通知書序號14及15），歸課核定原告108年度綜合所得總額1,687,006元，補徵應納稅額137,526元（下稱原處分1）；原告不服，經被告機關111年6月14日中區國稅法二字第1110005843號復查決定（下稱復查決定）及財政部111年11月10日台財法字第11113935310號訴願決定（下稱訴願決定1）予以駁回（下稱108年度綜合所得稅事件），原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。㈡原告因逾期未繳納前開應補稅款137,526元，亦未提供相當之擔保，員林稽徵所乃依稅捐稽徵法第24條第1項規定，以111年8月5日中區國稅員林服務字第1110803131A號函（下稱111年8月5日A函），通知交通部公路總局臺中區監理所彰化監理站（下稱彰化監理站），就原告所有車牌號碼0000-00車輛，禁止其移轉或設定他項權利，並同日以中區國稅員林服務字第1110803131B號函（下稱111年8月5日B函，原處分2）通知原告，原告不服，提起訴願，亦經財政部111年11月16日台財法字第11113939270號訴願決定（下稱訴願決定2）予以駁回（下稱禁止財產處分登記事件），原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。㈢原告108年度綜合所得稅結算核定應補稅額137,526元，經復查決定展延繳納期間至111年7月15日，原告於111年7月13日提起訴願，並於111年8月9日繳納復查決定應納稅額三分之一及逾期加徵滯納金合計49,510元，嗣於111年8月10日申請退還上開已繳納金額，經員林稽徵所以111年8月12日中區國稅員林綜所字第1110803356號函（下稱111年8月12日函，原處分3），否准其所請，原告不服，提起訴願，亦經財政部111年12月23日台財法字第11113943610號訴願決定（下稱訴願決定3）予以駁回（下稱申請退還108年度綜合所得稅及滯納金事件），原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張：㈠108年度綜合所得稅事件：⒈查原告108年度綜合所得稅結算申報，漏報取自張全才、張治國（張全才之子）法定遲延利息39,270元及1,473,801元，經員林稽徵所查獲，乃核定利息所得39,270元（序號14）及1,473,801元（序號15），歸課綜合所得稅。原告就利息所得-序號14及15主張，①係其經營之永安當鋪與張全才經營之正和當舖同業間往來財務調度，因張全才背信詐欺，其提起訴訟收取之利息，依所得稅法第24條之3規定不予計算。②同業往來或財務調度所收取之利息，依所得稅法第88條規定應由扣繳義務人於給付時，依規定扣取稅款並繳納之。③對方尚有未開本票79萬元未還，不應課徵利息所得。④透過法律訴訟一次取得以往數年利息所得，皆可引用財政部88年8月12日台財稅第000000000號函釋有關因案停職於復職時一次領取停職期間之薪資分年計算課稅規定，不應集中單一年度。⒉復查原告經營之永安當鋪與張全才經營之正和當舖同業間往來財務調度，且對方尚有本票79萬元未還，又有律師費等約30萬元，同業財務調度交易損失等語。㈡禁止財產處分登記：原告請求撤銷禁止處分等語。㈢退還108年度綜合所得稅及滯納金：繳款書「繳納復查決定應納稅額三分之一」欄位0元，於提起訴願時毋需繳納稅款，請求退回繳納復查決定應納稅額三分之一與逾期滯納金計49,510元等情，並聲明：⒈訴願決定1、復查決定及原處分1均撤銷。⒉訴願決定2及原處分2均撤銷。⒊訴願決定3及原處分2均撤銷，另原告應依被告之聲請作成退還所得稅及滯納金之處分。

三、被告則以：㈠108年度綜合所得稅事件：⒈按所得稅法第14條第1項第4類規定，個人其他貸出款項利息之所得應合併計算其綜合所得總額；另司法院釋字第377號解釋意旨，個人所得年度歸屬之認定，乃不問其原因發生年度，而蓋以實際取得之日期為準；且財政部財政部91年3月1日台財稅字第0910450881號函亦有明定，納稅義務人私人間因債權債務關係向法院提起訴訟一次取得之數年利息所得，應併入其實際取得日期所屬年度課徵綜合所得稅，先行說明。⒉查原告主張張全才與其配偶徐艷平於93年6月25日共同簽發面額2,055,000元本票向原告借款，嗣未返還借款本息，由徐艷平於96年6月23日另簽發同面額本票，更換先前簽發之本票，其後借款本息仍未獲清償，原告持上開96年本票向彰化地院聲請強制執行獲准，惟欲聲請查封拍賣徐艷平名下建物時，發現該建物已移轉與張治國，致原告債權無法獲得清償，遂向彰化地院提起民事訴訟，請求張全才及張治國連帶給付原告2,055,000元及自93年6月25日起至清償日止，按年息20%計算之利息；經彰化地院107年度訴字第1227號民事判決，認定原告與張全才、徐艷平間有借貸關係存在，系爭借款返還債務應由張全才、徐艷平各平均分擔，張全才應在1,027,500元及自107年10月25日起至清償日止，按年息5%計算利息範圍，返還原告借款本息。原告不服，向臺中高分院提起上訴，張全才於臺中高分院108年7月31日準備程序時交付面額1,066,770元中華郵政公司支票與原告，清償前揭彰化地院判決所命其給付之本金1,027,500元及自107年10月25日起至108年7月30日止之法定遲延利息39,270元。嗣經臺中高分院108年10月8日108年度上字第375號民事判決，認定張治國與徐艷平就系爭建物所為之假買賣係毀損原告所持96年之本票債權，張治國應賠償原告因系爭本票債權無法受償之損害；而張治國依前揭臺中高分院判決計算應給付本金1,027,500元、利息1,473,801元，於108年11月28日向執行法院提出面額2,501,301元郵政支票而清償完畢。是以，原告就前開彰化地院及臺中高分院民事判決確認之借款債權、本票債權及系爭遲延利息，業於108年7月31日及同年11月28日獲償1,066,770元（1,027,500元及利息39,270元）及2,501,301元(1,027,500元及利息1,473,801元），已臻明確。而被告機關將原告於108年經判決確定所獲之利息所得39,270元及1,473,801元歸課108年度綜合所得稅，並無不合。⒊至原告主張係其經營之永安當鋪與張全才經營之正和當舖同業間往來財務調度，惟依上開原告民事訴訟起訴對象、訴狀主張及所提本票等事證暨法院判決，均係原告以其個人名義借款與張全才及其配偶徐君，並由張全才及其配偶徐君開立本票擔保，並非以永安當鋪借款與正和當舖，亦非由正和當舖清償相關款項，況查無永安當鋪之營業稅籍資料，原告主張核無足採。另依首揭所得稅法第14條第1項第4類規定，利息所得之計算並無成本費用可減除，原告稱有律師費等約30萬元，財務調度交易損失應予扣除一節，於法無據。㈡禁止財產處分登記：⒈依稅捐稽徵法第24條第1項第1款及第49條第1項規定，稅捐稽徵機關對滯欠稅款之納稅義務人，得就其所有財產為禁止處分，揆其立法意旨，乃為防杜欠稅人以移轉財產所有權或設定抵押權等他項權利方式，藉以規避執行之保全措施，是稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產，通知有關機關，不得為移轉或設定他項權利；至該規定所稱「欠繳應納稅捐」，依財政部65年12月31日台財稅第38474號函意旨，係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐，未於規定期限內繳納。⒉查本件員林稽徵所依據查得資料，核定補徵原告108年度綜合所得稅額137,526元，原告不服，申經復查遭駁回，員林稽徵所乃按復查決定應補稅額137,526元重行填發繳款書，並展延繳納期間至111年7月15日止，繳款書於111年6月21日送達；原告雖於111年7月13日提起訴願，惟逾限未繳納，亦未提供相當之擔保，自該當稅捐稽徵法第24條第1項第1款規定所稱欠繳應納稅捐要件；員林稽徵所為防止租稅債權不能實現，就原告所有車牌號碼0000-00車輛，以111年8月5日A函請彰化監理站為禁止處分登記，並無不當。⒊另查系爭車輛同款車型之二手車市場價格，估算其價值約介於90,000元至95,000元間，有中古車網路資料可稽，原告於員林稽徵所辦理保全措施後，始於111年8月9日繳納49,510元（復查決定應納稅額三分之一45,842元+滯納金3,668元=49,510元），復於111年11月18日收受禁止財產處分登記事件之訴願決定書後，同日向被告機關申請開立應補稅額繳款書，並於111年12月12日向金融機構繳清欠繳稅款，是員林稽徵所業以111年12月14日中區國稅員林服務字第1110805563號函請彰化監理站辦理塗銷系爭車輛之禁止處分登記，從而，原告之訴，已無訴之利益。㈢退還108年度綜合所得稅及滯納金：⒈按稅捐稽徵法第20條明定，逾期繳納稅捐者，每逾3日按滯納數額加徵1%滯納金；另稅捐稽徵法第39條第1項及第2項及同法施行細則第14條規定，納稅義務人未繳納稅款而申請復查，稅捐稽徵機關於復查決定通知納稅義務人時，應就復查決定之應納稅額，加計利息填發繳款書，一併通知納稅義務人繳納；納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納三分之一，並依法提起訴願者，稅捐稽徵機關暫緩移送強制執行。故納稅義務人如欲暫緩移送強制執行，自應於繳款書所定期限至少繳納三分之一稅款。又納稅義務人雖依法提起訴願，惟逾繳納期間始繳納復查決定應補徵稅額三分之一者，應依法加徵滯納金。⒉查原告因不服108年度綜合所得稅補徵稅款之復查決定，雖於111年7月13日提起訴願，惟未於繳納期限內（即111年7月15日止）繳納復查決定應納稅額三分之一稅款45,842元，遲至111年8月9日始持繳款書至台中商業銀行員林分行繳納本稅45,842元及逾期加徵之滯納金3,668元(公庫誤植為3,667元)共49,510元，依據稅捐稽徵法第20條、第39條、同法施行細則第14條規定及財政部81年10月9日函意旨，並無錯誤。⒊又原告所持繳款書收據聯說明三載明：「納稅義務人……對復查決定之應納稅額如有不服，經自行繳納三分之一稅額或經核准提供相當擔保，或繳納三分之一稅額及提供相當擔保確有困難，經本機關已就相當於復查決定應納稅額之財產，通知有關機關，不得為移轉或設定他項權利，並依法提起訴願者，暫緩移送強制執行。」、說明四：「逾期繳納三分之一或逾期提供相當擔保者，每逾3日仍應加徵1%滯納金（最高加徵10%）。」另查被告機關掣發之繳款書上「依法提起訴願者，繳納復查決定應納稅額三分之一」之欄位金額誤植為0元，惟該誤植結果並不影響原告應納稅捐之義務與權益，而原告於繳款書「依法提起訴願者，繳納復查決定應納稅額三分之一，納稅人蓋章」之欄位亦有蓋章確認，並經台中商業銀行員林分行之經收稅款人員正確收取稅款45,842元、滯納金3,668元，共49,510元，可證原告於繳納前揭稅款時，已知悉繳款書說明三、四內容，並欲獲取暫緩移送強制執行之意願，是原告主張前開繳款書「繳納復查決定應納稅額三分之一」欄位0元，於提起訴願時毋需繳納稅款，應退還上開已繳稅款及滯納金，實屬曲解。原告所訴，核不足採等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、本院之判斷：㈠本件如事實概要欄所示之事實，有彰化地院107年度訴字第1227號民事判決書、臺灣高等法院臺中分院民事判決書、彰化地院108年度全聲字第12號裁定、原處分1、復查決定、訴願決定1、111年8月5日A函、原處分2、訴願決定2、108年度綜合所得稅核定稅額繳款書、原處分3、訴願決定3等件為證（見原行政處分卷1第82頁至80頁、第196頁至228頁、第296頁至302頁、第302頁至326頁、原行政處分卷3第21頁至22頁、第30至31頁、第43頁至46頁、原行政處分卷4第1頁至4頁、第20頁至24頁），並前經臺中地院依職權調取原處分及訴願決定卷宗核閱無訛，應可認定為真實。㈡108年度綜合所得稅事件：⒈按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第四類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得……。」所得稅法第14條第1項第4類定有明文。又參諸司法院釋字第377號解釋：「個人所得之歸屬年度，依所得稅法第14條及第88條規定並參照第76條之1第1項之意旨，係以實際取得之日期為準，亦即年度綜合所得稅之課徵，僅以已實現之所得為限，而不問其所得原因是否發生於該年度。」意旨，有關所得歸屬年度之認定，乃不問其原因事實，而概以實際取得日期為判斷標準。又「……納稅義務人因案停職，嗣後既經判決確定獲准復職，其停職原因自始即不存在，其一次領取停職期間之薪資所得，與納稅義務人私人間因債權債務關係向法院提起訴訟一次取得數年之利息所得，二者之情形有所不同。是納稅義務人一次取得數年之利息所得，應併入其實際取得日期所屬年度課徵綜合所得稅。」亦經財政部91年3月1日台財稅字第0910450881號函所釋示。而上開函釋乃財政部本於主管機關之權責所為補充性釋示，核與所得稅法之規定與原則無違，稅務行政機關辦理相關案件於審理個案時，自得予以援用。⒉經查，原告業已於108年7月31日及同年11月28日獲償1,066,770元（1,027,500元及利息39,270元）及2,501,301元(1,027,500元及利息1,473,801元），此有彰化地院107年度訴字第1227號民事判決書、臺灣高等法院臺中分院108年10月8日108年度上字第375號民事判決書、彰化地院108年度全聲字第12號裁定等件在卷可參，依據前揭說明，被告將原告於108年經判決確定所獲之利息所得39,270元及1,473,801元歸課108年度綜合所得稅，並無不合。⒊原告主張係其經營之永安當鋪與張全才經營之正和當舖同業間往來財務調度，惟觀諸卷附彰化地院107年度訴字第1227號民事判決書及臺灣高等法院臺中分院108年10月8日108年度上字第375號民事判決書，可知原告主張係以其個人名義借款與張全才及其配偶徐艷平，並由張全才及其配偶徐艷平開立本票擔保，並非以永安當鋪借款與正和當舖，亦非由正和當舖清償相關款項，則原告上開主張，核無足採。至於原告稱有律師費等約30萬元，財務調度交易損失應予扣除一節，依首揭所得稅法第14條第1項第4類規定，利息所得之計算並無成本費用可減除，原告上開主張，亦無可採。㈢禁止財產處分登記：⒈按「原告之訴，有下列各款情形之一者，行政法院應以裁定駁回之。…十、起訴不合程式或不備其他要件者。」行政訴訟法第107條第1項第10款定有明文；次按「行政訴訟原以官署之處分為標的，倘事實上原處分已不存在，則原告之訴因訴訟標的之消滅即應予以駁回。」「當事人請求標的消滅，其訴訟關係即應視為終結。」此經最高行政法院（民國89年7月1日改制前為行政法院，下同）分別著有27年判字第28號及30年判字第16號判例可資參照。另「行政法院27年判字第28號及30判字第16號判例，係因撤銷行政處分為目的之訴訟，乃以行政處分之存在為前提，如在起訴時或訴訟進行中，該處分事實上已不存在時，自無提起或續行訴訟之必要；首開判例，於此範圍內，與憲法保障人民訴訟權之規定，自無牴觸。」亦經司法院釋字第213號解釋在案。因此，提起上開行政訴訟法第4條所規定之撤銷訴訟，須以行政處分存在為前提，苟行政處分並不存在，當事人仍對之提起行政訴訟，依照上開規定意旨，即有起訴不備其他要件之違法，且依其情形無從補正，行政法院應以裁定駁回之。⒉查原告於員林稽徵所辦理保全措施後，始於111年8月9日繳納49,510元（復查決定應納稅額三分之一45,842元+滯納金3,668元=49,510元），並於111年11月18日收受禁止財產處分登記事件之訴願決定書後，同日向被告機關申請開立應補稅額繳款書，並於111年12月12日向金融機構繳清欠繳稅款，是員林稽徵所業以111年12月14日中區國稅員林服務字第1110805563號函請彰化監理站辦理塗銷系爭車輛之禁止處分登記（見原行政處分卷3第52頁至60頁），則原處分2已不存在，原告對原處分2及訴願決定2提起本件撤銷之訴，依據首開說明，自屬不合法且無從補正，應駁回之。㈣退還108年度綜合所得稅及滯納金：⒈按「（第1項前段）依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾3日按滯納數額加徵1﹪滯納金；逾30日仍未繳納者，移送法院強制執行。」、「（第1項）因適用法令、認定事實、計算或其他原因之錯誤，致溢繳稅款者，納稅義務人得自繳納之日起10年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。但因可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，其退稅請求權自繳納之日起15年間不行使而消滅。」、「（第1項）納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送強制執行。但納稅義務人已依第35條規定申請復查者，暫緩移送強制執行。（第2項）前項暫緩執行之案件，除有下列情形之一者外，稅捐稽徵機關應移送強制執行：一、納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納三分之一，並依法提起訴願者。二、納稅義務人依前款規定繳納三分之一稅額確有困難，經稅捐稽徵機關核准，提供相當擔保者。……」及「納稅義務人未繳納稅款而申請復查，稅捐稽徵機關於復查決定通知納稅義務人時，應就復查決定之應納稅額，依本法第38條第3項後段規定加計利息填發繳款書，一併通知納稅義務人繳納。」，稅捐稽徵法第20條、第28條第1項1項、第39條第1項及第2項及同法施行細則第14條分別定有明文。

2.原告雖稱：繳款書「繳納復查決定應納稅額三分之一」欄位0元，於提起訴願時毋需繳納稅款，應退還上開已繳稅款及滯納金云云。惟查：⑴依前開稅捐稽徵法第20條規定，逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾3日按滯納數額加徵1%滯納金。故如有依規定應繳納稅捐而逾期繳納者，即有加徵滯納金之義務。⑵復依前開稅捐稽徵法第39條第1項及第2項及同法施行細則第14條規定，納稅義務人未繳納稅款而申請復查，稅捐稽徵機關於復查決定通知納稅義務人時，應就復查決定之應納稅額，加計利息填發繳款書，一併通知納稅義務人繳納；納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納三分之一，並依法提起訴願者，稅捐稽徵機關始暫緩移送強制執行。故納稅義務人如欲獲暫緩移送強制執行之利益者，自應於繳款書所定期限至少繳納三分之一稅款，此乃稅法所定之義務，其逾期繳納者，自應加徵滯納金。⑶查原告因不服108年度綜合所得稅補徵稅款之復查決定，雖於111年7月13日提起訴願，惟未於繳納期限內（即111年7月15日止）繳納復查決定應納稅額三分之一稅款45,842元，遲至111年8月9日始持繳款書至台中商業銀行員林分行繳納本稅45,842元及逾期加徵之滯納金3,668元，共49,510元，足見原告確有「逾期繳納」情事，從而，被告按滯納稅額45,842元加徵滯納金3,668元，自無不合。至於張繳款書「繳納復查決定應納稅額三分之一」欄位固記載0元，然觀諸原告所持繳款書收據聯說明三載明：「納稅義務人……對復查決定之應納稅額如有不服，經自行繳納三分之一稅額或經核准提供相當擔保，或繳納三分之一稅額及提供相當擔保確有困難，經本機關已就相當於復查決定應納稅額之財產，通知有關機關，不得為移轉或設定他項權利，並依法提起訴願者，暫緩移送強制執行。」、說明四：「逾期繳納三分之一或逾期提供相當擔保者，每逾3日仍應加徵1%滯納金（最高加徵10%）。」，而原告於繳款書「依法提起訴願者，繳納復查決定應納稅額三分之一，納稅人蓋章」之欄位亦有蓋章確認，並經台中商業銀行員林分行之經收稅款人員正確收取稅款45,842元、滯納金3,668元，共49,510元，可證原告於繳納前揭稅款時，已知悉繳款書說明三、四內容，並欲獲取暫緩移送強制執行之意願，因此系爭繳款書上「依法提起訴願者，繳納復查決定應納稅額三分之一」之欄位金額固誤植0元，惟該誤植結果並不影響原告應納稅捐之義務與權益，是故，本件並無納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，亦無因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他原因之錯誤，致溢繳稅款，自不成立稅捐稽徵法第28條第1項規定之退還溢繳稅款要件，原告之申請既不符合退稅請求權之法定要件，被告作成否准原告退稅之原處分3，核無違誤。㈤追加之訴部分：⒈按行政訴訟法第111條第1項至第3項關於訴之變更或追加之規定，於變更或追加之新訴為撤銷訴訟而未經訴願程序者，不適用之，同條第4項定有明文。又按變更或追加之新訴係依行政訴訟法第5條提起之課予義務訴訟者，與撤銷訴訟同係以經訴願程序為前提，具有類似性。故其未經訴願程序者，基於同一法理論，應類推適用行政訴訟法第111條第4項規定，亦不適用同條第1項至第3項關於訴之變更或追加之規定。⒉經查，原告於112年6月14日具狀表示請退回原告所繳之92,317元(見臺中地院卷第105頁)。經核此部分金額，未在原告申請退還108年度綜合所得稅及滯納金範圍內，且未經訴願程序，原告逕行追加起訴，依行政訴訟法第111條第4項規定，此部分追加之訴顯不合法，應予以駁回。

五、綜上所述，原告前述主張，均無可採，原處分2已不存在，原告對原處分2及訴願決定2提起本件撤銷之訴，自屬不合法且無從補正。又原處分1、3及復查決定認事用法俱無違誤，訴願決定1、3遞予維持，核無不合，原告仍執前詞訴請撤銷及請求原告應依被告之聲請作成退還所得稅及滯納金之處分，均為無理由，應予駁回。本件原告之訴為一部不合法，一部無理由，惟為符訴訟經濟及卷證齊一，爰一併以較慎重之判決駁回。至追加之訴部分，其追加不合法，基於訴訟經濟，併於本判決駁回之。

六、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻防方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，爰不一一詳予論述，併此敘明。

七、本件訴訟費用為原告所預納第一審裁判費2,000 元，應由原告負擔，爰確定第一審訴訟費用額如主文第2 項所示。

八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。中 華 民 國 113 年 2 月 21 日法 官 温文昌以上正本證明與原本無異。如不服本判決，應於送達後20 日以內，經本院地方行政訴訟庭向本院高等行政訴訟庭提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院行政訴訟庭補提理由書（均須按他造人數附繕本）；未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。中　　華　　民　　國　　113 　年　　2 　　月　 21 　日書記官　張宇軒